境外机构投资境内债券市场继续享免税优惠

境外机构投资境内债券市场继续享免税优惠

前段时间,财政部、税务总局发布《关于延续境外机构投资境内债券市场企业所得税 增值税政策的公告》(财政部 税务总局公告2021年34号,以下简称“34号公告”)明确,2021年11月7日~2025年12月31日,对境外机构投资境内债券市场取得的债券利息收入暂免征收企业所得税和增值税。

34号公告是《财政部 税务总局关于境外机构投资境内债券市场企业所得税增值税政策的通知》(财税〔2018〕108号,以下简称“108号文件”)的延续,将优惠执行时间从2021年11月6日延长至2025年12月31日。笔者结合工作经验,梳理此前纳税人适用该政策时容易遇到的问题,提示纳税人注意。

适用主体须为境外投资机构

需要说明的是,享受34号公告优惠的主体应为境外投资机构。

根据《中国人民银行关于进一步做好境外机构投资者投资银行间债券市场有关事宜的公告》(中国人民银行公告〔2016〕第3号)等政策规定,目前,境外投资机构类型主要包括央行类机构和商业类机构。其中,央行类机构主要包括境外央行或货币当局、国际金融组织、主权财富基金、其他官方储备管理机构;商业类机构包括境外商业银行、非银行金融机构、金融机构产品类投资者的管理人、其他类机构投资者等。

上述境外投资机构在享受34号公告优惠时,还需要同时满足两个条件:一是投资目的地为境内债券市场,二是适用的收入类型为“利息所得”。

目前,境外投资机构进入我国债券市场的通道主要有三类:一是传统渠道,如合格的境外机构投资者(QFII)和人民币合格境外机构投资者(RQFII);二是直接投资方式(CIBM);三是债券通。

同时,34号公告明确,境外投资机构免税适用的收入类型为“利息所得”。对于境外机构投资我国境内债券市场取得的其他收入,如债券转让差价收入,不属于34号公告规定的适用范围。其他收入是否征税、免税或减税,应基于其实际应税行为的实质,结合现行税收法律法规的具体规定判断执行。

值得注意的是,34号公告明确,免征收企业所得税的范围不包括境外机构在境内设立的机构、场所取得的与该机构、场所有实际联系的债券利息。

正确适用政策降低税负

自2002年央行颁布《合格境外投资者境内证券投资管理暂行办法》,我国债券市场正式对外开放。近二十年来,随着对外开放程度的加深,境外机构已逐渐成为我国债券市场上的主要参与者之一。截至2021年5月底,我国债券市场余额已达120万亿元,成为全球第二大债券市场,其中境外机构的持债规模已接近4万亿元,且境外机构所持有的债券资产占其所持中国境内总资产(包括债券、股票、贷款及存款)比重已达39%,未来仍具有较大发展潜力。34号公告对境外机构的减税效应明显,进一步鼓励境外投资机构在华投资。

举例来说,某境外商业银行通过中国境内证券交易所持有中国A公司债券1000万元,票面年利率3.5%,单利按年计息,该境外商业银行取得年度债券利息收入35万元(含税),根据企业所得税法实施条例的规定,该类利息所得的企业所得税适用税率为10%(假设不考虑该境外商业银行所在居民国与我国是否签订税收协定,以及税收协定是否对该项所得规定了优惠税率)。那么,在没有税收优惠时,该境外商业银行应缴增值税350000÷(1+6%)×6%=19811.32(元),应缴企业所得税350000÷(1+6%)×10%=33018.87(元),合计应缴税款19811.32+33018.87=52830.19(元),税后收益为350000-52830.19=297169.81(元),债券投资实际年收益率为297169.81÷10000000×100%=2.97%。在34号公告优惠下,该债券实际年收益率提高了0.53个百分点(3.5%-2.97%)。

需做好国际税收事项处理

境外投资机构在适用34号公告时,需重点做好国际税收事项处理。尤其是,境外投资机构要注意其所在居民国(地区)与我国是否签订税收协定(或税收安排),对于境外所得是否有税收饶让规定,或者其所在居民国国内税法对境外所得是否有不征税或免税规定。在此基础上,境外投资机构才能准确判断是否面临在我国境内享受了税收优惠,回到本国仍须补缴所得税的情况。

此外,需要提示的是,在境外设有分支机构的居民企业无法适用34号公告优惠。实务中,一些居民企业利用不同国家(地区)税制差异及我国关于税收抵免政策的规定,将本应属于我国境内业务及收入转移到境外分支机构,减少在我国应纳税款,侵蚀我国税基。这种做法,将面临特别纳税调整调查甚至税务稽查的风险。

来源:中国税务报 作者:江敏(作者单位:国家税务总局福建省税务局)

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